Werden Bauwerke und/oder Objekte neu erstellt oder bestehende Bauwerke und/oder Objekte umgebaut und sind sie für den Verkauf bestimmt, ist bei der Veräusserung zwischen einer von der Steuer ausgenommenen Leistung gemäss Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 20 MWSTG und einer steuerbaren Leistung gemäss (Artikel 18 Absatz 1 i. V. m. Artikel 3 Buchstabe d Ziffer 2 MWSTG zu unterscheiden.
Wird ein Grundstück veräussert, auf dem vom Veräusserer ein Neubau erstellt oder ein Umbau (
Ziff. 8.3.6) realisiert wird und findet der Abschluss des entsprechenden Kauf- oder Vorvertrages (massgebliches Datum: Verurkundung) nach Artikel 216 Absätze 1 und 2 OR und/oder eines Werkvertrages (massgebliches Datum: Vertragsabschluss) nach Artikel 363 OR vor Baubeginn statt, liegt eine steuerbare Immobilienlieferung vor.
In allen anderen Fällen handelt es sich um eine von der Steuer ausgenommene Immobilienlieferung.
Vorverträge mit Reservierungszahlungen, die nicht öffentlich beurkundet sind, sind für die Beurteilung, ob es sich um eine von der Steuer ausgenommene oder steuerbare Immobilienlieferung handelt, unbeachtlich.
Die gleiche Qualifikation und steuerliche Behandlung ist gegeben, wenn der Veräusserer des Bauwerks den Boden nicht verkauft, sondern dem Käufer ein Baurecht einräumt.
|
|
Gehört der Boden, auf dem das Bauwerk und/oder die Objekte erstellt oder umgebaut werden, einem Dritten oder dem «Käufer» selbst, ist nicht zwischen von der Steuer ausgenommenen und steuerbaren Immobilienlieferungen zu unterscheiden.
Der Verkauf der erstellten bzw. umgebauten Bauwerke und/oder Objekte ist immer eine steuerbare Immobilienlieferung.
Im Sinne einer sachgemässen Beurteilung wird von dieser Regel abgewichen, wenn der Veräusserer des Bodens (Dritter) und der Bauunternehmer (Generalunternehmer, Investor) eng verbundene Personen (Art. 3 Bst. h MWSTG) sind. In diesem Fall werden der Veräusserer des Bodens und des Bauwerks und/oder Objekts (z. B. Bauunternehmer oder Investor) als eine Einheit behandelt und es gelten für die Abgrenzung der von der Steuer ausgenommenen und steuerbaren Immobilienlieferung die gleichen Kriterien wie wenn der Veräusserer des Bodens und des Bauwerks und/oder Objekts die gleiche Person wäre. Der Bauunternehmer bzw. Ersteller des Bauwerks und nicht der Veräusserer des Bodens ist für die Qualifikation (von der Steuer ausgenommene oder steuerbare Immobilienlieferungen) und die steuerliche Behandlung verantwortlich.
In den nachfolgenden Beispielen wird anhand von diversen Konstellationen aufgezeigt, was mit dieser Regelung gemeint ist.
|
Ausgangslage
Fredi Meier (Hauptaktionär der GU Meier AG) ist Eigentümer einer Baulandparzelle. Die GU Meier AG ist eine Bauunternehmerin und wird auf der Baulandparzelle von Fredi Meier ein Einfamilienhaus erstellen. Aufgrund der aufgezeigten Vertragsabwicklungen ergeben sich unterschiedliche steuerliche Konsequenzen.
Beispiel 1
Variante 1
Fredi Meier verkauft die Baulandparzelle an das Ehepaar Schmid (Zeitpunkt der Verurkundung: 15. September 2018). Die GU Meier AG schliesst mit dem Ehepaar Schmid einen Werkvertrag (Vertragsabschluss: 2. Oktober 2018) für die Erstellung eines Einfamilienhauses auf der Baulandparzelle ab, die das Ehepaar Schmid von Fredi Meier gekauft hat. Der Baubeginn des Einfamilienhauses ist am 15. März 2019.
Steuerliche Konsequenzen
Fredi Meier und die GU Meier AG sind eng verbundene Personen im Sinne von Artikel 3 Buchstabe h MWSTG. Obwohl die GU Meier AG auf «fremdem» Grundstück ein Bauwerk erstellt und dadurch grundsätzlich eine zum Normalsatz steuerbare Immobilienlieferung ausführt, kommen in diesem Fall die gleichen Grundsätze für die Abgrenzung der von der Steuer ausgenommenen und steuerbaren Immobilienlieferungen zur Anwendung, wie wenn die GU Meier AG dem Ehepaar Schmid den Boden und das Bauwerk verkauft hätte. Der Verkauf des Bodens und des Bauwerkes haben vor Baubeginn stattgefunden, weshalb eine zum Normalsatz steuerbare Immobilienlieferung gegeben ist. Die GU Meier AG hat den Verkauf des Einfamilienhauses als steuerbare Immobilienlieferung zu deklarieren (MWST-Abrechnung; Ziff. 200 und 302) und abzurechnen. Der Verkauf des Bodens ist nicht Bemessungsgrundlage und ist von Fredi Meier – sofern er überhaupt steuerpflichtig ist – unter den Ziffern 200 und 280 in der MWST-Abrechnung zu deklarieren.
Variante 2 (geänderte Ausgangslage; andere Daten)
Fredi Meier verkauft die Baulandparzelle an das Ehepaar Schmid (Zeitpunkt der Verurkundung: 1. Oktober 2018). Die GU Meier AG schliesst mit dem Ehepaar Schmid einen Werkvertrag (Vertragsabschluss: 30. März 2019) für die Erstellung eines Einfamilienhauses auf der Baulandparzelle ab, die das Ehepaar Schmid von Fredi Meier gekauft hat. Der Baubeginn des Einfamilienhauses ist am 15. März 2019.
Steuerliche Konsequenzen
Die steuerlichen Konsequenzen sind gleich wie bei Variante 1, da der Kaufvertrag zwischen Fredi Meier und dem Ehepaar Schmid vor Baubeginn abgeschlossen wurde. Dass der Werkvertrag zwischen der GU Meier AG und dem Ehepaar Schmid nach Baubeginn abgeschlossen wird, führt zu keiner anderen steuerlichen Beurteilung.
Variante 3 (geänderte Ausgangslage; andere Daten)
Fredi Meier verkauft die Baulandparzelle an das Ehepaar Schmid (Zeitpunkt der Verurkundung: 1. Dezember 2018). Die GU Meier AG schliesst mit dem Ehepaar Schmid einen Werkvertrag (Vertragsabschluss: 1. Januar 2019) für die Erstellung eines Einfamilienhauses auf der Baulandparzelle ab, die das Ehepaar Schmid von Fredi Meier gekauft hat. Der Baubeginn des Einfamilienhauses fand am 1. Oktober 2018 statt.
Steuerliche Konsequenzen
Da bei dieser Variante sowohl der Abschluss des Kaufvertrages als auch derjenige des Werkvertrages nach Baubeginn stattgefunden haben, liegt eine von der Steuer ausgenommene Immobilienlieferung vor. Die GU Meier AG hat den Verkauf des Einfamilienhauses als eine von der Steuer ausgenommene Immobilienlieferung zu deklarieren (MWST-Abrechnung; Ziff. 200 und 230). Der Verkauf des Bodens ist nicht Bemessungsgrundlage und ist von Fredi Meier – sofern er steuerpflichtig ist – unter den Ziffern 200 und 280 in der MWST-Abrechnung zu deklarieren.
Beispiel 2
Fredi Meier lässt von der GU Meier AG auf seiner Baulandparzelle ein Einfamilienhaus erstellen, das er später zusammen mit dem Boden an das Ehepaar Schmid (Zeitpunkt der Verurkundung: 10. Juli 2019) verkauft.
Steuerliche Konsequenzen
Bei der GU Meier AG liegt bezüglich der Erstellung des Einfamilienhauses eine zum Normalsatz steuerbare Immobilienlieferung an Fredi Meier vor, die sie unter den Ziffern 200 und 302 der MWST-Abrechnung zu deklarieren und abzurechnen hat.
Fredi Meier seinerseits muss prüfen, ob der Verkauf des Einfamilienhauses (inkl. Boden) vor oder nach Baubeginn stattgefunden hat. Wurde der Kaufvertrag vor Baubeginn abgeschlossen, dann liegt bei ihm eine steuerbare Immobilienlieferung (exkl. Boden) vor. Wurde der Kaufvertrag nach Baubeginn abgeschlossen, dann handelt es sich um eine von der Steuer ausgenommene Immobilienlieferung (exkl. Boden).
Beispiel 3
Fredi Meier verkauft der GU Meier AG seine Baulandparzelle. Diese erstellt auf der gekauften Baulandparzelle ein Einfamilienhaus und verkauft es später zusammen mit dem Boden an das Ehepaar Schmid (Zeitpunkt der Verurkundung: 1. Januar 2019).
Steuerliche Konsequenzen
Der Verkauf des Bodens ist nicht Bemessungsgrundlage und ist von Fredi Meier – sofern er steuerpflichtig ist – unter den Ziffern 200 und 280 in der MWST-Abrechnung zu deklarieren.
Die GU Meier AG ihrerseits muss prüfen, ob der Verkauf des Einfamilienhauses (inkl. Boden) vor oder nach Baubeginn stattgefunden hat. Wurde der Kaufvertrag vor Baubeginn abgeschlossen, dann liegt bei ihr eine steuerbare Immobilienlieferung (exkl. Boden) vor. Wurde der Kaufvertrag nach Baubeginn abgeschlossen, dann handelt es sich um eine von der Steuer ausgenommene Immobilienlieferung (exkl. Boden).
Ziffer gültig ab 1. Juli 2013 (betreffend Gültigkeit; ( Ziff. 8.1.2 - 8.1.2.4 sowie MWST-Info Zeitliche Wirkung von Praxisfestlegungen).
