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Die steuerpflichtige Person kann zur Berechnung der Korrektur des Vorsteuerabzugs eine oder mehrere der in Artikel 65 MWSTV aufgeführten Methoden anwenden, sofern diese zu einem sachgerechten Ergebnis (Art. 68 MWSTV) führen.

 

Werden die Vorsteuern nach der sog. 3-Topf-Methode aufgeteilt, ist grundsätzlich wie folgt vorzugehen:

 

Direkt zuordenbare Aufwendungen

  • Topf A - Vorsteuerabzug zulässig: steuerbare Immobilienlieferungen;

  • Topf B - Vorsteuerabzug nicht zulässig: von der Steuer ausgenommene Immobilienlieferungen.

 

Nicht direkt zuordenbaren Aufwendungen (Topf C)

Der Vorsteuerabzug ist nach betrieblich objektiven Kriterien mit einem sachgerechten Schlüssel (z.B. Fläche, Rauminhalt oder andere sachgerechte Berechnungen) zu ermitteln.

 

Die nicht direkt zuteilbaren Allgemeinräume wie beispielsweise Veloabstellraum, Treppenhaus, Heizungsraum, Waschplatz, Verkehrsflächen oder allgemeine Toilettenanlagen sind für die Berechnung des Flächen- und Raumschlüssels nicht einzubeziehen. Die auf der Erstellung beziehungsweise dem Umbau dieser Allgemeinräume angefallenen Vorsteuern sind in Anwendung des so ermittelten Flächen- beziehungsweise Raumschlüssels aufzuteilen.

 

Weitere Ausführungen zur 3-Topf-Methode beziehungsweise generell zur Zuordnung der Vorsteuern können der MWST-Info Vorsteuerabzug und Vorsteuerkorrekturen entnommen werden.

 

Artikel 30 Absatz 2 MWSTG ist bei Bauwerken und Objekten nicht anwendbar, d.h. es muss immer eine laufende, sachgerechte Zuweisung der Vorsteuer vorgenommen werden.

 

In Fällen, in denen eine Zuordnung der Vorsteuern nach der 3-Topf-Methode oder eine andere sachgerechte Zuweisung der Vorsteuern nicht möglich ist (z.B. weil dem Veräusserer die Detailangaben nicht bekannt sind), lässt die ESTV aus Praktikabilitätsgründen und als Vereinfachung eine annäherungsweise prozentuale Vorsteuerzuweisung gemäss den erzielten Entgelten der einzelnen Objekte (inkl. dem Wert des Bodens) zu. Bei den bereits verkauften Objekten ist der erzielte Verkaufspreis die Bemessungsgrundlage, bei den noch nicht verkauften Objekten ist dies der zuvor festgelegte Pauschalpreis.

 

Im nachfolgenden Beispiel wird die Besteuerung der einzelnen Objekte, deren Deklaration in der MWST-Abrechnung und die annäherungsweise prozentuale Vorsteuerzuweisung dargelegt.

 

Beispiel
Überbauung mit 2 Mehrfamilienhäusern
Die steuerpflichtige Immo Bau AG mit Sitz in Güttingen lässt 2 Mehrfamilienhäuser mit jeweils 9 Eigentumswohnungen durch die Bau Engineering AG (Totalunternehmerin) erstellen. Es wird ein Pauschalpreis von 12 Mio. Franken (exkl. CHF 924‘000 MWST) für beide Mehrfamilienhäuser zwischen der Bau Engineering AG und der Immo Bau AG vereinbart. Das Bauland hat die Immo Bau AG vor kurzem für 4,75 Mio. Franken erworben. Die Immo Bau AG hat bei jedem Mehrfamilienhaus den Baubeginn gesondert festzulegen ( Ziff. 8.3.5) und die 9 Eigentumswohnungen jedes Mehrfamilienhauses danach zu qualifizieren, ob eine von der Steuer ausgenommene oder eine steuerbare Immobilienlieferung gegeben ist resp. vorliegt.

 

Beim ersten Mehrfamilienhaus sind vor Baubeginn die obersten 3 Eigentumswohnungen zum Gesamtpreis von 4 Mio. Franken (inkl. Wert des Bodens; Attikawohnung: CHF 2 Mio., die anderen beiden Wohnungen je CHF 1 Mio.) verkauft. Die anderen 6 Eigentumswohnungen bietet die Immo Bau AG zu Pauschalpreisen von insgesamt 6 Mio. Franken (inkl. Wert des Bodens) an.

 

Besteuerung beim ersten Mehrfamilienhaus
Die Immo Bau AG hat 3,125 Mio. Franken als steuerbare Immobilienlieferungen zum Normalsatz abzurechnen (Ziff. 200 und 302). Der Restbetrag von 875‘000 Franken entfällt auf den Wert des Bodens der 3 Eigentumswohnungen und ist unter den Ziffern 200 und 280 der MWST-Abrechnung zu deklarieren.

 

Der Verkaufspreis der restlichen 6 Eigentumswohnungen von 6 Mio. Franken ist unter den Ziffern 200 (CHF 6 Mio.), 230 (CHF 4,5 Mio.) und 280 (CHF 1,5 Mio.) der MWST-Abrechnung zu deklarieren.

 

Beim zweiten Mehrfamilienhaus sind vor Baubeginn die obersten 5 Eigentumswohnungen und eine „schattige“ Parterrewohnung zum Gesamtpreis von 6,75 Mio. Franken (inkl. Wert des Bodens; Attikawohnung zu CHF 2 Mio., die oberen 4 Wohnungen zu je CHF 1 Mio., die Parterrewohnung zu CHF 0,75 Mio.) verkauft. Die anderen 3 Eigentumswohnungen bietet die Immo Bau AG zu Pauschalpreisen von insgesamt 3,5 Mio. Franken an.

 

Besteuerung beim zweiten Mehrfamilienhaus
Die Immo Bau AG hat 5,125 Mio. Franken als steuerbare Immobilienlieferungen zum Normalsatz abzurechnen. 1,625 Mio. Franken entfallen auf den Wert des Bodens der 5 Eigentumswohnungen und der „schattigen“ Parterrewohnung. Die Deklaration in der MWST-Abrechnung erfolgt unter den Ziffern 200 (CHF 6,75 Mio.), 280 (CHF 1,625 Mio.) und 302 (CHF 5,125 Mio.). Der Verkaufspreis der restlichen 3 Eigentumswohnungen von 3,5 Mio. Franken ist unter den Ziffern 200 (CHF 3,5 Mio.), 230 (CHF 2,75 Mio.) und 280 (CHF 0,75 Mio.) der MWST-Abrechnung zu deklarieren.

 

Annäherungsweiser prozentualer Vorsteuerabzug auf den Baukosten der beiden Mehrfamilienhäuser:

 

 

in Mio.

CHF

in %

Total Verkaufspreise aus steuerbaren Immobilienlieferungen (inkl. Boden)*

10,75

53,09

Total Verkaufspreise aus ausgenommenen Immobilienlieferungen (inkl. Boden)*

   9,50

   46,91

Total erziele Entgelte

20,25

100,00

*

Wert des Bodens ist Nicht-Bemessungsgrundlage

 

Die Immo Bau AG kann somit auf den von der Bau Engineering AG (Totalunternehmerin) bezogenen Leistungen einen Vorsteuerabzug von 490‘551.60 Franken (53,09 % von CHF 924‘000) geltend machen.

 

Für die Ingebrauchnahme der gesamten Infrastruktur ist eine Vorsteuerkorrektur aufgrund der von der Steuer ausgenommenen Immobilienlieferungen vorzunehmen. Der Vorsteuerabzug ist grundsätzlich im Umfang der Steuer, die auf der Vermietung der Infrastruktur an eine Drittperson anfallen würde, zu berichtigen (Art. 31 Abs. 4 MWSTG).

 

Allerdings hängt die Berechnung davon ab, ob der Ersteller der Bauwerke und/oder Objekte diese ausschliesslich durch Dritte erstellen lässt (z.B. als Investor) oder ob er bei der Erstellung oder dem Umbau eigene Lieferungen oder Dienstleistungen (Bauleistungen und/oder Architektur- und Ingenieur-Dienstleistungen) erbringt. Es ist deshalb wie folgt zu unterscheiden:

  • Ingebrauchnahme der Infrastruktur bei Investoren:
    Falls ein Investor Bauwerke und/oder Objekte erstellen beziehungsweise umbauen lässt und somit nur Überwachungstätigkeiten (Bauherrenaufsicht) übernimmt, so sind die Vorsteuern für die gemischt verwendete Infrastruktur sachgerecht (Art. 68 MWSTV), beispielsweise aufgrund des erzielten Umsatzverhältnisses der von der Steuer ausgenommenen und steuerbaren Immobilienlieferungen (ohne Wert des Bodens) aufzuteilen.

    Die ESTV lässt aber aus Praktikabilitätsgründen und als Vereinfachung auch eine annäherungsweise Vorsteuerkorrektur zu. Diese ist pauschal mit 0,02 % der Einnahmen, die mit dem Verkauf der von der Steuer ausgenommenen Immobilienlieferungen (exkl. Wert des Bodens) erzielt wurden, zu ermitteln. Diese Pauschale kann unabhängig davon angewandt werden, ob es sich um eine Nebentätigkeit handelt oder nicht.
     

  • Erbringt der Ersteller/Veräusserer selber Bauleistungen, kann die erforderliche Vorsteuerkorrektur für die gemischte Verwendung der Infrastruktur auch pauschal mittels eines Zuschlages von 33 % (Art. 69 Abs. 3 MWSTV) auf den Vorsteuern, die auf dem für die eigene Erstellung resp. dem Umbau des Bauwerks und/oder der Objekte verwendeten beziehungsweise eingebauten Materials und allfälligen Drittarbeiten bei Halbfabrikaten (z.B. vorfabrizierte Treppen) lasten, vorgenommen werden. Vorbehalten bleibt der Nachweis der effektiven Vorsteuern, die auf die Ingebrauchnahme der Infrastruktur entfallen (Art. 69 MWSTV). Das Gleiche gilt für Bauunternehmer, die eigenes Material einem Akkordanten für den Einbau zur Verfügung stellen und der Akkordant die Infrastruktur des Bauunternehmers benützt.
     

  • Erbringt der Ersteller/Veräusserer im Zusammenhang mit von der Steuer ausgenommenen Immobilienlieferungen selber Ingenieur- und/oder Architekturleistungen, hat er für die Ingebrauchnahme der gemischt verwendeten (Verwaltungs-)Infrastruktur eine Vorsteuerkorrektur vorzunehmen.

     
    Die Vorsteuerkorrektur für die Ingebrauchnahme der (Verwaltungs-)Infrastruktur kann mittels annäherungsweiser Ermittlung gemäss Artikel 80 MWSTG wie folgt berechnet werden.

 

 

Beträge in CHF

 

Selbst erbrachte Dienstleistungen zu Drittpreisen*

100'000

 

davon 15 % geschätzter vorsteuerbelasteter Aufwand (netto)

15'000

 

davon 7,7 % MWST (Vorsteuerkorrektur)

1'155

 

* Annahme: Die Dienstleistungen sind zu Drittpreisen bewertet

  und verstehen sich exkl. MWST.

 

 

Der so ermittelte Betrag ist unter Ziffer 415 der MWST-Abrechnung als Vorsteuerkorrektur (Eigenverbrauch) zu deklarieren.

 

Dem Ersteller/Veräusserer steht es offen, eine eigene Berechnung für die Vorsteuerkorrektur der Ingebrauchnahme der (Verwaltungs-)Infrastruktur vorzunehmen.
Diesbezüglich sind die Ausführungen in den Artikeln 67 - 68 MWSTV (gemischte Verwendung und sachgerechtes Ergebnis) zu beachten.

 

Erbringt der Ersteller/Veräusserer eines Bauwerks und/oder Objekts sowohl Bau- als auch Architektur- und/oder Ingenieurleistungen, hat er die unter den vorgenannten Punkten 2 und 3 beschriebenen Vorsteuerkorrekturen für die gemischte Verwendung der Infrastruktur vorzunehmen.

 

Weitere Beispiele für die Berechnung der Vorsteuerkorrektur infolge Ingebrauchnahme der Infrastruktur bei gemischter Verwendung können der MWST-Branchen-Info Liegenschaftsverwaltung / Vermietung und Verkauf von Immobilien entnommen werden.


17.09.2018
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